Odpisy finančního bonusu

Lze zařízení zakoupené na splátky začít odpisovat před úplným splacením? Jak se zaúčtují finanční bonusy snižující jeho cenu?

Klient účetní firmy má uzavřenou smlouvu o odběru výrobků a koupi zařízení. V ní je uvedeno, že kupuje zařízení v hodnotě 106 500 Kč a součástí kupní smlouvy je i splátkový kalendář na 8 splátek do prosince 2022. Dále je ve smlouvě stanoveno, že odběratel nabude vlastnické právo k zařízení až úplným zaplacením jeho kupní ceny. V platebních podmínkách pak je dohodnuto, že pokud zákazník splní svou povinnost k minimálnímu odběru výrobků, zavazuje se dodavatel za každé čtvrtletí, kdy bude tento odběr splněn, poskytnout odběrateli slevu z kupní ceny zařízení ve formě finančního bonusu. Finanční bonus bude vyúčtován daňovým dobropisem, který bude vyrovnán formou zápočtu oproti pohledávce dodavatele z nákupní ceny zařízení. První opravný daňový doklad zákazník již obdržel: je na něm pouze odkaz na smlouvu a v textu je uvedeno „investice dobropis“.  

Klient se proto na účetní firmu obrátil s dotazem, zda si může zařízení zařadit do majetku a odepisovat je. Dále neví, jak má účtovat dobropisy, když na nich není výslovně napsáno že se jedná o finanční bonus. Není mu jasné, jestli skutečně jde o finanční bonus, nebo je to spíš opravný doklad, který pouze sníží cenu zařízení, takže zařízení bude moci začít odepisovat, až bude vědět jeho skutečnou cenu.

Nesplacené zařízení je podle smlouvy v majetku prodávajícího

V tomto případě se jedná o kupní smlouvu uzavřenou s výhradou vlastnictví až do zaplacení poslední splátky kupujícím. Z ustanovení § 2132 zákona 89/2012 občanského zákoníku, ve znění pozdějších předpisů, vyplývá, že vyhradí-li si prodávající k věci vlastnické právo, má se za to, že kupující se stane vlastníkem teprve úplným zaplacením kupní ceny. Prodávající je tak vlastníkem prodávané věci až do doby, kdy kupující zaplatí poslední splátku kupní ceny, a kupující bude vlastníkem věci až úhradou poslední splátky. Výhrada vlastnictví je vlastně jakýmsi způsobem zajištění pohledávky. Její význam spočívá v tom, že prodávající, který odevzdal věc kupujícímu, si podrží vlastnické právo až do zaplacení kupní ceny. 

Co se týká odpisování, je v tomto případě potřeba rozlišovat odpisy daňové a účetní. 

Zákon o daních z příjmů neumožní majetek s výhradou vlastnictví daňově odepisovat

Pokud by dodávka zařízení nebyla sjednána s výhradou vlastnictví, neměla by skutečnost, že bude doplaceno až v prosinci roku 2022, mít vliv na daňové odpisování. Protože tomu tak ale není, sjednaná výhrada vlastnictví je překážkou v započetí daňových odpisů. V ustanovení § 28 odst. 1 zákona 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, jsou totiž uvedeni tzv. odpisovatelé, kteří hmotný majetek odpisovat mohou. Až na výjimky jsou to vždy vlastníci hmotného majetku. Protože kupující v uvedené situaci po dobu splácení ještě majitelem na splátky koupeného zařízení není, nemůže daňové odpisy uplatňovat. Po dobu splácení však kupující může jako daňově účinné náklady uplatňovat různé provozní výdaje k zařízení (opravy, pravidelné servisy apod.). Teprve až po úplném zaplacení sjednané kupní ceny, kdy na kupujícího přejde vlastnické právo k uvedenému zařízení, může vlastník zahájit u uvedeného hmotného majetku daňové odpisování.

Podle zákona o účetnictví se nesplacený majetek odpisovat musí

Co se týká uplatnění účetních odpisů, je situace jiná. Podle ustanovení § 28 odst. 1 zákona 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, se vlastnické právo k movitým věcem nabývá na základě projevu vůle jiným způsobem než převzetím věci (nikoli předáním „z ruky do ruky“), tj. např. na základě kupní smlouvy s výhradou vlastnictví po zaplacení poslední splátky z kupní ceny. Platí tedy, že o majetku účtují a odpisují ho účetní jednotky, které jej používají. Účetní jednotky jsou povinny sestavovat odpisový plán, na jehož podkladu provádějí odpisování majetku v průběhu jeho používání. Z hlediska účetních předpisů se dlouhodobým hmotným majetkem stávají pořizované věci uvedené do stavu způsobilého k užívání, kterým se rozumí dokončení věci a splnění technických funkcí a povinností stanovených zvláštními právními předpisy pro užívání. Účetní jednotka tak může uvedením zařízení do užívání provést zaúčtování na účet 022 – hmotné movité věci a jejich soubory. Uvedený majetek se odpisuje jen do výše jeho ocenění v účetnictví.  

Ocenění zařízení probíhá v souladu s § 47 vyhlášky 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví.

Dá se tvrdit, že zařazením majetku se uzavírá jeho ocenění. Výjimkou může být např. reklamace či následné přiznání dotace, které mohou až po zařazení snížit vstupní cenu majetku. V našem příkladu se jedná o dodatečně poskytnutou slevu na nakoupené výrobky, protože právě splnění stanoveného odběru se stalo důvodem k poskytnutí slevy. Sleva z odběru výrobků nebude mít na výši ocenění zařízení vliv. 

Při rozhodování o způsobu zachycení poskytnutého bonusu je třeba vycházet z ustanovení, která jsou uvedena ve smlouvě mezi dodavatelem a odběratelem. To je v tomto případě rozhodující pro určení, do kterého období (čtvrtletí) se výnosy mají účtovat. Bonus může být poskytován při dodávce určitého množství odebraného zboží, případně při překročení určité celkové hodnoty odebraného zboží. U příjemce obratového bonusu lze v daném období účtovat např. na analytický účet k účtu 501 – spotřeba materiálu či 504 – prodané zboží, a to mínusem. Pokud nedojde k vypořádání bonusu, je třeba, aby odběratel na konci roku zaúčtoval svůj nárok na bonus na příslušné dohadné účty podle toho, zda přesnou výši bonusu zná, či nezná. Podle platné legislativy se jedná o dodatečnou slevu z plnění, která má za následek změnu základu daně z přidané hodnoty a DPH. Z hlediska zákona 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů, se jedná o opravy základu daně a výše daně podle § 42 odst. 1 tohoto zákona.