Převzetí dluhu

OSVČ, fyzická osoba a plátce DPH, vede daňovou evidenci. V červnu 2021 si na úvěr koupila auto s pořizovací cenou 875 551 Kč (723 596 Kč základ a 151 955 Kč DPH). Uplatnila odpočet DPH v plné výši 151 955 Kč a prodejci uhradila 87 555 Kč. Zbytek kupní ceny pokryla úvěrem ve výši 787 996 Kč, přičemž výše měsíční splátky je 16 039 Kč a celkový úvěr včetně úroku a pojištění činí 1 347 276 Kč. 

V dubnu 2022 byl úvěr převeden na společnost s ručením omezeným, která převzala dluh ve výši 1 202 925 Kč. Z toho je:

• jistina 728 468 Kč,
• úrok 271 510 Kč, 
• pojištění 20 2947 Kč. 

Fyzická osoba odepisovala rovnoměrně, zůstatková cena je 563 500 Kč (odpis roku 2021 činí 79 596 Kč a polovina odpisu roku 2022 pak 80 500 Kč). Společnost s ručením omezeným, plátce DPH, odkoupila auto od fyzické osoby za finanční vyrovnání 220 000 Kč (181 818 Kč základ a 38 182 Kč DPH). Účetní kanceláři položila následující dotazy: 

• Na jaké účty a v jaké výši má převzetí dluhu zaúčtovat společnost s ručením omezeným? 
• Jaká bude vstupní účetní a daňová cena auta u společnosti s ručením omezeným? 
• Je potřeba, aby fyzická osoba vrátila nějakou část odpočtu DPH? Fyzická osoba a společnost s ručením omezeným jsou spojené osoby. 

Převzetí dluhu z pohledu úvěrové společnosti

Převzetí dluhu představuje v podstatě změnu v osobě dlužníka a upravuje jej § 1888 a násl. zákona č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů (dále jen OZ). Platí, že kdo ujedná s dlužníkem převzetí jeho dluhu, nastoupí jako dlužník na jeho místo, dá-li k tomu věřitel (úvěrová společnost) souhlas původnímu dlužníku nebo přejímateli dluhu. Jedná se tedy o postup, při kterém se osoba jiná než dlužník, v tomto případě společnost s ručením omezeným, dohodne s dosavadním dlužníkem, fyzickou osobou, že do konkrétních povinností vyplývajících z konkrétního závazku dlužníka (splatit úvěr úvěrové společnosti) vstupuje a věřitel (úvěrová společnost) s tím souhlasí. Dosavadní dlužník tím již přestává být dlužníkem. Obsah původního závazku (dluhu) se nemění ani neruší. Mění se osoba dlužníka. Novým dlužníkem je ten, kdo dluh převzal (společnost s ručením omezeným). Nedochází ke změně celého závazkového (relativního) vztahu, mění se pouze povinná osoba, a to u konkrétních povinností vyplývajících z konkrétního závazkového vztahu. Nejedná se o automatickou věc. Strany původního dluhu musí souhlasit, aby k převzetí dluhu došlo.

Ujednání o převzetí dluhu nemusí být písemné, nicméně se písemná forma doporučuje. Ujednání o převzetí dluhu musí obsahovat dostatečnou specifikaci přebíraného dluhu, aby nevzniklo mezi zúčastněnými stranami v budoucnu nedorozumění. Převzetí dluhu může být úplatné, ale také bezúplatné. Předmětný úvěr byl převeden na základě smlouvy s úvěrovou společností na společnost s ručením omezeným bezúplatně. V případě, že by se jednalo o neúplatné převzetí dluhu, to znamená, že by fyzická osoba společnosti s ručením omezeným nic nehradila, bylo by možné účtovat u společnosti s ručením omezeným převzatý závazek vůči úvěrové společnosti (např. nebankovní instituci) na vrub nedaňového provozního nákladu:

• 548N / 479 = 728 468 Kč
• 562 (381) / 379 = 271 510 Kč
• 548 (381) / 379 = 202 947 Kč 

U fyzické osoby bude představovat zůstatek nesplaceného úvěru (převedeného dluhu) zdanitelný příjem. Převzetí dluhu není předmětem DPH, jedná se o finanční plnění, nebude mít dopad u fyzické osoby ani u společnosti s ručením omezeným. 

Převzetí a zaúčtování předmětné věci – automobilu 

Ještě zde máme předmětný osobní automobil. Úvěr byl jištěn smlouvou o zajištění závazku převodem práva, která zároveň obsahovala smlouvu o výpůjčce. Smlouva o zajišťovacím převodu práva vychází ze znění občanského zákoníku. Konkrétně podle § 2040 OZ platí, že smlouvou o zajišťovacím převodu práva zajišťuje dlužník (fyzická osoba) nebo třetí osoba dluh tím, že věřiteli (úvěrové společnosti) dočasně převede své právo (zajišťovací převod práva). Má se za to, že zajišťovací převod práva je převodem s rozvazovací podmínkou, že dluh bude splněn. V souladu s ustanovením § 2193 OZ tzv. smlouvou o výpůjčce půjčitel přenechává vypůjčiteli nezuživatelnou věc a zavazuje se mu umožnit její bezplatné dočasné užívání. Tím pádem „právní“ vlastnictví přechází na úvěrového věřitele (úvěrovou společnost), i když věc (automobil) užívá pro své podnikání úvěrový dlužník. Aby existoval u dlužníka k užívání automobilu právní titul, je současně sjednána tzv. smlouva o výpůjčce, kterou lze zjednodušeně přirovnat k bezúplatné nájemní smlouvě. V případě, že úvěrový dlužník splatí řádně závazky plynoucí mu z úvěrové smlouvy, převede se na něho vlastnické právo k automobilu zpět. Pokud by vedle smlouvy o zajišťovacím převodu práva nebyla sjednána i smlouva o výpůjčce automobilu, pak by dlužník (v roce 2021 a 2022 fyzická osoba, v dalších letech právnická osoba) nemohl po dobu splácení úvěru automobil daňově odpisovat (§ 28 odst. 4 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, dále ZDP), protože právním vlastníkem se stane až po úplném splacení úvěrového závazku. Nejprve by nabyla právo k užívání automobilu smlouvou o výpůjčce fyzická osoba, a poté se souhlasem úvěrového věřitele (úvěrové společnosti) i společnost s ručením omezeným. 

Je jasné, že k prodeji auta z fyzické osoby na právnickou osobu nemohlo dojít bez souhlasu úvěrové společnosti. Na první pohled je uvedená prodejní cena automobilu dohodnutá mezi spojenými osobami, tj. mezi fyzickou a právnickou osobou, velmi nízká. Po 10 měsících používání osobního automobilu, jehož pořizovací cena byla téměř 724 000 Kč bez DPH, prodává fyzická osoba „své“ společnosti s ručením omezeným vůz za cenu 181 000 Kč (tedy za 25 % pořizovací ceny). Prodejní cena by měla odpovídat tržní ceně (zůstatek nesplacené jistiny úvěru plus doplatek od právnické osoby). Uvedená cena tržní ceně neodpovídá, zvláště v současné době, kdy ceny ojetých aut stoupají a není neobvyklé, že prodejní ceny aut používaných do jednoho roku se mohou pohybovat v částkách velmi podobných původní pořizovací ceně. Někdo by namítl, co je komu do toho, jakou cenu si dva různé subjekty, tzn. fyzická a právnická osoba, sjednají. To je sice pravda, ale neplatí to u tzv. spojených osob ve smyslu § 23 odst. 7 ZDP. ZDP na takové situace, kdy by bylo mimo jiné možné „přelévat“ zisky z jednoho subjektu na druhý, pamatuje. Platí, že liší-li se ceny sjednané mezi spojenými osobami od cen, které by byly sjednány mezi nespojenými osobami v běžných obchodních vztazích za stejných nebo obdobných podmínek, a není-li tento rozdíl uspokojivě doložen, upraví se základ daně poplatníka (fyzické osoby) o zjištěný rozdíl. Nelze-li určit cenu, která by byla sjednávána mezi nespojenými osobami v běžných obchodních vztazích za stejných nebo obdobných podmínek, použije se cena určená podle právního předpisu upravujícího oceňování majetku. Z uvedeného plyne, že v případě daňové kontroly před správcem daně by měl být poplatník schopen prokázat použití nižší prodejní ceny, než je cena obvyklá. Je třeba pamatovat na skutečnost, že důkazní břemeno nese poplatník. Důvodem použití nižší prodejní ceny, než je cena obvyklá, může být poškození auta po havárii apod. Vstupní cena u společnosti s ručením omezeným bude pořizovací cena bez DPH, která vyplývá ze smluvní dokumentace:

• 042 / 321 = 181 818 Kč
• 343 / 321 = 38 182 Kč

Jak při převzetí dluhu vypořádat DPH

Co se týká otázky vracení nějaké části odpočtu DPH, má tazatel na mysli patrně úpravu odpočtu DPH ve smyslu § 78 a násl. podle zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen ZDPH). Z popsané situace plyne, že nedošlo ke změně v rozsahu použití automobilu pro účely, které zakládají nárok na odpočet daně, a tudíž není třeba „vracet“ část odpočtu DPH. Dále ale platí, že v případě, kdy by při pořízení automobilu neměla společnost s ručením omezeným, pro kterou bylo zdanitelné plnění (prodej) uskutečněno, nárok na odpočet daně v plné výši, bylo by nutné postupovat v souladu s § 36a odst. 1 ZDPH. To znamená použít při prodeji jako základ daně cenu obvyklou. Společnost s ručením omezeným by neměla nárok na odpočet daně v plné výši např. v případě, kdy by byl automobil používán částečně pro osobní potřebu fyzické osoby či pro osobní potřebu případných zaměstnanců právnické osoby.